《第十四章 利潤、所得稅及利潤分配的核算》由會員上傳分享，免費在線閱讀，更多相關(guān)內(nèi)容在應(yīng)用文檔-天天文庫。

第十四章本年利潤、所得稅與利潤分配的核算企業(yè)作為獨立的經(jīng)濟實體，應(yīng)當(dāng)以自己的經(jīng)營收入抵補其支出，并且實現(xiàn)盈利。企業(yè)盈利的大小在很大程度上反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的經(jīng)濟效益，表明企業(yè)在每一會計期間的最終經(jīng)營成果。企業(yè)實現(xiàn)利潤后，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，交納所得稅，對稅后利潤對投資這進行分配。第一節(jié)本年利潤一、利潤的構(gòu)成利潤是企業(yè)在一定會計期間內(nèi)的經(jīng)營成果。就其構(gòu)成來看，既有通過生產(chǎn)經(jīng)營活動而獲得的，也有通過投資活動而獲得的，還包括那些與生產(chǎn)經(jīng)營活動無直接關(guān)系的交易或事項所引起的盈虧。企業(yè)的利潤包括以下三個層次：（一）營業(yè)利潤是企業(yè)利潤的主要來源，主要由主營業(yè)務(wù)利潤、其他業(yè)務(wù)利潤和期間費用構(gòu)成。這一指標(biāo)能比較恰當(dāng)?shù)卮砥髽I(yè)管理者的經(jīng)營業(yè)績。營業(yè)利潤=主營業(yè)務(wù)利潤+其他業(yè)務(wù)利潤—營業(yè)費用—管理費用—財務(wù)費用主營業(yè)務(wù)利潤=主營業(yè)務(wù)收入—主營業(yè)務(wù)成本—主營業(yè)務(wù)稅金及附加其他業(yè)務(wù)利潤=其他業(yè)務(wù)收入—其他業(yè)務(wù)支出（二）利潤總額33 利潤是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成果的綜合反映，是企業(yè)會計核算的重要組成部分。其有關(guān)計算公式如下：利潤總額=營業(yè)利潤+投資收益（減投資損失）+補貼收入+營業(yè)外收入—營業(yè)外支出（三）凈利潤凈利潤為利潤總額減去當(dāng)期應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的所得稅費用后的余額。二、補貼收入補貼收入是國家按規(guī)定給與企業(yè)的各種補貼，包括減免增值稅以及國家財政給予的補貼。補貼收入期末結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)退還增值稅財政補貼（一）減免增值稅1、直接減免的增值稅借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（減免稅款）貸：補貼收入2、現(xiàn)征后返的增值稅，收到返還的當(dāng)期：借：銀行存款貸：補貼收入（二）國家財政給予的補貼33 國家財政給予的補貼主要有：企業(yè)按銷量或工作量依據(jù)國家規(guī)定的補貼定額計算并按期給予的定額補貼；國家財政撥補的專項儲備商品補貼、特準(zhǔn)儲備物資補貼；屬于國家財政扶持領(lǐng)域給予的政策性虧損補貼等。1、期末，企業(yè)按應(yīng)收補貼款金額：借：應(yīng)收補貼款貸：補貼收入2、實際收到補貼款時：借：銀行存款貸：應(yīng)收補貼款3、期末結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤：借：補貼收入貸：本年利潤三、營業(yè)外收入和營業(yè)外支出㈠營業(yè)外收入是指企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)營活動沒有直接關(guān)系的各項收入，主要包括以下內(nèi)容：1、固定資產(chǎn)盤盈；2、處置固定資產(chǎn)凈收益；3、處置無形資產(chǎn)凈收益；4、非貨幣性交易受益；5、罰款凈收入；33 6、教育費附加返還款。㈡營業(yè)外支出是指企業(yè)發(fā)生的與經(jīng)營活動沒有直接關(guān)系的各項支出。1、固定資產(chǎn)盤虧；2、處置無形資產(chǎn)凈損失；3、債務(wù)重組損失；4、罰款支出；5、捐贈支出；6、非常損失；7、提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備；8、職工子弟學(xué)校、技工學(xué)校經(jīng)費支出。㈢賬務(wù)處理1、發(fā)生的營業(yè)外收入：借：有關(guān)科目貸：營業(yè)外收入2、發(fā)生的營業(yè)外支出：借：營業(yè)外支出貸：有關(guān)科目3、期末結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外收入：借：營業(yè)外收入貸：本年利潤33 4、期末結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外支出：借：本年利潤貸：營業(yè)外支出四、利潤形成的核算㈠賬戶設(shè)置本年利潤期末轉(zhuǎn)入的：期末轉(zhuǎn)入的：主營業(yè)務(wù)成本主營業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)稅金及附加其他業(yè)務(wù)收入其他業(yè)務(wù)支出投資收益營業(yè)費用補貼收入財務(wù)費用營業(yè)外收入管理費用投資收益（損失）營業(yè)外支出虧損總額利潤總額所得稅凈虧損凈利潤年終結(jié)轉(zhuǎn)全年凈利潤33 企業(yè)應(yīng)設(shè)置“本年利潤”科目，核算企業(yè)本年度內(nèi)實現(xiàn)的利潤總額（或虧損總額）。期末，企業(yè)將各收益類科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目的貸方；將各成本、費用類科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目的借方。轉(zhuǎn)賬后，“本年利潤”科目如為貸方余額，反映本年度自年初開始累計實現(xiàn)的凈利潤；如為借方余額，反映本年度自年初開始累計發(fā)生的凈虧損。年度終了，應(yīng)將“本年利潤”科目的全部累計余額，轉(zhuǎn)入“利潤分配”科目，如為凈利潤，借記“本年利潤”科目，貸記“利潤分配”科目；如為凈虧損，作相反會計分錄。年度結(jié)賬后，“本年利潤”科目無余額。例1：某國有企業(yè)在2001年度決算時，各損益賬戶12月31日的余額如下：科目名稱結(jié)前余額（元）主營業(yè)務(wù)收入90,000（貸）主營業(yè)務(wù)稅金及附加4,500（借）主營業(yè)務(wù)成本50,000（借）營業(yè)費用2,000（借）管理費用8,500（借）財務(wù)費用2,000（借）其他業(yè)務(wù)收入9,400（貸）其他業(yè)務(wù)支出7,400（借）投資收益1,500（貸）營業(yè)外收入3,500（貸）33 營業(yè)外支出1,800（借）所得稅8,500（借）根據(jù)上述資料，企業(yè)作如下會計處理：⑴結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)收入借:主營業(yè)務(wù)收入90,000貸:本年利潤90,000⑵結(jié)轉(zhuǎn)銷售稅金、成本和期間費用借:本年利潤67,000貸:主營業(yè)務(wù)稅金及附加4,500主營業(yè)務(wù)成本50,000營業(yè)費用2,000管理費用8,500財務(wù)費用2,000⑶結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)收支借:其他業(yè)務(wù)收入9,400貸:本年利潤9,400借:本年利潤7,400貸:其他業(yè)務(wù)支出7,400⑷結(jié)轉(zhuǎn)投資凈收益借:投資收益1,500貸:本年利潤1,500⑸結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外收支33 借:營業(yè)外收入3,500貸:本年利潤3,500借:本年利潤1,800貸:營業(yè)外支出1,800⑹結(jié)轉(zhuǎn)本年所得稅費用借:本年利潤8,500貸:所得稅8,500⑺計算并結(jié)轉(zhuǎn)本年凈利潤“本年利潤”科目借方發(fā)生額=67,000+7,400+1,800+8,500=84,700（元）“本年利潤”科目貸方發(fā)生額=90,000+9,400+1,500+3,500=104,400（元）凈利潤=104,400—84,700=19,700（元）借:本年利潤19,700貸:利潤分配—未分配利潤19,700第二節(jié)所得稅會計和稅收分別遵循不同的原則，服務(wù)于不同的目的。財務(wù)會計核算必須遵循一般會計原則，真實、完整地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，為有關(guān)方面提供會計信息。稅收是以課稅為目的，根據(jù)有關(guān)稅收法規(guī)，確定一定時期內(nèi)納稅人應(yīng)交納的稅額。33 會計制度和稅法二者的目的不同，對收益、費用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時間和范圍也不同，從而導(dǎo)致稅前會計利潤與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生差異，這一差異分為永久性差異和時間性差異兩種類型，會計核算中對這些差異可以采用兩種不同的方法進行處理，即應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法。一、永久性差異永久性差異，是指某一會計期間，由于會計制度和稅法在計算收益、費用或損失時的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發(fā)生，不會在以后各期轉(zhuǎn)回。例如，會計制度規(guī)定各種贊助費計入當(dāng)期損益；稅法上則不允許作為費用支出抵減收入，二者在贊助費支出上計算費用的口徑不一致，導(dǎo)致會計利潤與應(yīng)納稅所得之間的差異，這種差異將來是無法彌補的，也就是說，不會在以后轉(zhuǎn)回的，是一種永久性差異。永久性差異有以下幾種類型：⑴按會計制度規(guī)定核算時作為收益計入會計報表，在計算應(yīng)納稅所得額時不確認(rèn)為收益。例如，我國規(guī)定企業(yè)購買的國債利息收入不計入應(yīng)納稅所得，但按照會計制度規(guī)定，仍然作為收入計入當(dāng)期損益。⑵按會計制度規(guī)定核算時不作為收益計入會計報表，在計算應(yīng)納稅所得額時作為收益，需要交納所得稅。例如，企業(yè)以自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于自營工程，稅法上規(guī)定按產(chǎn)品售價與成本的差額計入應(yīng)納稅所得，但會計上則是按成本轉(zhuǎn)賬，不產(chǎn)生利潤，不計入當(dāng)期損益。⑶33 按會計制度規(guī)定核算時確認(rèn)為費用或損失計入會計報表，在計算應(yīng)納稅所得額時則不允許扣減。例如，企業(yè)實際發(fā)放工資超過核定計稅工資總額部分，稅法不允許扣除；但會計上仍然作為成本費用，抵減收入。⑷按會計制度規(guī)定核算時不確認(rèn)為費用或損失，在計算應(yīng)納稅所得額時則允許扣減。上述四種類型永久性差異中，類型⑴和⑷使會計利潤大于應(yīng)納稅所得；類型⑵和⑶使應(yīng)納稅所得大于會計利潤。二、時間性差異時間性差異，是指由于稅法與會計制度在確認(rèn)收益、費用或損失時的時間不同而產(chǎn)生的稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額的差異。時間性差異發(fā)生于某一會計期間，但在以后一期或若干期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回。例如，某企業(yè)本期折舊費10,000元，稅法允許所得稅前扣除12,000元，這項時間性差異為12,000—10,000=2,000元，對所得稅的影響為2,000×33%=660元，由于這項時間性差異使本期會計利潤大于應(yīng)納稅所得，根據(jù)會計利潤計算的所得稅費用大于根據(jù)應(yīng)納稅所得計算的應(yīng)交所得稅，但不管固定資產(chǎn)采用何種方法計提折舊，它的整個折舊額是相同的，某個會計期間按照甲方法計提的折舊比乙方法少，將來按照甲方法計提的折舊就比乙方法多。這種差異對利潤的影響將來是能夠得到彌補的，也就是說，可以轉(zhuǎn)回的，這種差異是一種時間性差異。時間性差異的形成有以下四種類型：⑴33 企業(yè)獲得的某項收益，按照會計制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期收益，但按照稅法規(guī)定需待以后期間確認(rèn)為應(yīng)納稅所得額，從而形成應(yīng)納稅時間性差異。這時的應(yīng)納稅時間性差異是指未來應(yīng)增加應(yīng)納稅所得額的時間性差異。如按照會計制度規(guī)定，對長期投資采用權(quán)益法核算的企業(yè)，應(yīng)在期末按照被投資企業(yè)的凈利潤和投資比例確定投資收益；但按照稅法規(guī)定，如果投資企業(yè)的所得稅率大于被投資企業(yè)的所得稅率，投資企業(yè)從被投資企業(yè)分得的利潤要補交所得稅，這部分投資收益補交的所得稅需待被投資企業(yè)分得利潤或被投資企業(yè)宣布分派利潤時才計入應(yīng)納稅所得，從而產(chǎn)生時間性差異。⑵企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失，按照會計制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費用或損失，但按照稅法規(guī)定待以后時間從應(yīng)納稅所得額中扣減，從而形成可抵減時間性差異。這里的可抵減時間性差異是指未來可以從應(yīng)納稅所得額中扣除的時間性差異。如產(chǎn)品的保修費用，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則可于產(chǎn)品銷售的當(dāng)期計提，但按照稅法的規(guī)定于實際發(fā)生時才能抵減應(yīng)納稅所得。⑶企業(yè)獲得的某項收益，按照會計制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)于以后期間確認(rèn)收益，但按照稅法規(guī)定需計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，從而形成可抵減時間性差異。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收到預(yù)售樓花款，稅法上要求交納所得稅；但會計上則是按照完工百分比法確認(rèn)收入。⑷33 企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失，按照會計制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)于以后期間確認(rèn)為費用或損失，但按照稅法規(guī)定可以從當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣減，從而形成應(yīng)納稅時間性差異。如固定資產(chǎn)折舊，按照稅法規(guī)定可以采用加速折舊法；而會計上采用直線法，在固定資產(chǎn)使用初期，從應(yīng)納稅所得中扣減的折舊額大于會計上計入當(dāng)期損益的折舊金額，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅時間性差異。上述四種類型時間性差異中，類型⑴和⑷時間性差異使當(dāng)期會計利潤大于應(yīng)納稅所得；而類型⑵和⑶使應(yīng)納稅所得大于會計利潤。三、應(yīng)付稅款法應(yīng)付稅款法是指企業(yè)不確認(rèn)時間性差異對所得稅的影響金額，按照當(dāng)期計算的應(yīng)交所得稅確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費用的方法。在這種方法下，當(dāng)期所得稅費用等于當(dāng)期應(yīng)交的所得稅，時間性差異與永久性差異同樣處理。例1：江南公司核定的全年計稅工資總額為1,000,000元，1998年實際發(fā)放的工資總額為1,200,000元。該公司固定資產(chǎn)折舊采用直線法，本年折舊額500,000元，按照稅法規(guī)定采用雙倍余額遞減法，本年折舊650,000元。該公司1998年利潤表上反映的稅前會計利潤為1,500,000，所得稅率為33%，采用應(yīng)付稅款法核算。所得稅計算如下：①稅前會計利潤1,500,000加：永久性差異200,000減：時間性差異150,000應(yīng)納稅所得1,550,000所得稅率33%本年應(yīng)交所得稅511,500本年所得稅費用511,50033 ②1998年會計分錄借:所得稅511,500貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅511,500③實際上應(yīng)交所得稅借:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅511,500貸:銀行存款511,500四、納稅影響會計法納稅影響會計法，是指企業(yè)確認(rèn)時間性差異對所得稅的影響金額，按照當(dāng)期應(yīng)交所得稅和時間性差異對所得稅影響金額的合計，確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費用的方法。在這種方法下，時間性差異對所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期。例如，某企業(yè)本期折舊費10,000元，稅法允許所得稅前扣除12,000元，所得稅率為33%，在采用納稅影響會計法核算時，這項時間性差異為12,000—10,000=2,000元，對所得稅的影響為2,000×33%=660元，由于這項時間性差異使本期會計利潤大于應(yīng)納稅所得，根據(jù)會計利潤計算的所得稅費用大于根據(jù)應(yīng)納稅所得計算的應(yīng)交所得稅，在其他條件相同的情況下，這項時間性差異將來會轉(zhuǎn)回，使根據(jù)會計利潤計算的所得稅費用小于根據(jù)應(yīng)納稅所得計算的應(yīng)交所得稅，因此可以把使本期所得稅費用大于應(yīng)交所得稅的時間性差異對利潤的影響看成是一種“對稅務(wù)機關(guān)的負(fù)債”，將來在時間性差異轉(zhuǎn)回時“歸還”，我們把它記入“遞延稅款”科目的貸方，在資產(chǎn)負(fù)債表上反映在“遞延稅款貸項”33 項目。同樣，我們把使本期所得稅費用小于應(yīng)交所得稅的時間性差異對利潤的影響看成是一種“對稅務(wù)機關(guān)的債權(quán)”，將來在時間性差異轉(zhuǎn)回時“收回”，把它記入“遞延稅款”科目的借方，在資產(chǎn)負(fù)債表上反映在“遞延稅款借項”項目。例2：大地公司1998年發(fā)生贊助費支出10,000元，固定資產(chǎn)折舊采用直線法，本年折舊額100,000，按照稅法規(guī)定采用雙倍余額遞減法，本年折舊130,000元。該公司1998年利潤表上反映的稅前會計利潤為300,000元，所得稅率為33%，所得稅會計采用納稅影響會計法核算。①稅前會計利潤300,000加：永久性差異10,000減：時間性差異30,000應(yīng)納稅所得280,000所得稅率33%本年應(yīng)交所得稅92,400時間性差異對所得稅影響金額30,000×33%=9,900（元）本年所得稅費用92,400+9,900=102300（元）②1998年會計分錄：借:所得稅102,300貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅92,400遞延稅款9,900③實際上交所得稅：33 借:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅92,400貸:銀行存款92,400在具體運用納稅影響會計法時，有兩種可以選擇的方法，即遞延法或者債務(wù)法。在所得稅率不變的情況下，無論是采用遞延法還是采用債務(wù)法，其結(jié)果相同；但在稅率變動或開征新稅時，則兩種處理方法的結(jié)果不完全相同。在采用遞延法核算時，在稅率變動或開征新稅時，不需要對原已確認(rèn)的時間性差異的所得稅影響金額進行調(diào)整，但是，在轉(zhuǎn)回時間性差異的所得稅影響金額時，應(yīng)當(dāng)按照原所得稅率計算轉(zhuǎn)回；在采用債務(wù)法核算時，在稅率變動或開征新稅時，應(yīng)當(dāng)對原已確認(rèn)的時間性差異的所得稅影響金額進行調(diào)整，在轉(zhuǎn)回時間性差異的所得稅影響金額時，應(yīng)當(dāng)按照現(xiàn)行所得稅率計算轉(zhuǎn)回。㈠遞延法采用遞延法進行會計處理時，遞延稅款的賬面余額按照產(chǎn)生時所適用的所得稅率計算確認(rèn)，而不是用現(xiàn)行稅率計算。在稅率變動或開征新稅時，對遞延稅款的賬面余額不作調(diào)整。這樣，遞延稅款賬面余額不符合負(fù)債和資產(chǎn)的定義，不能反映為企業(yè)的一項資產(chǎn)或一項負(fù)債，只能視為一項借項或一項貸項。本期發(fā)生的時間性差異影響所得稅的金額，用現(xiàn)行稅率計算，以前發(fā)生而在本期轉(zhuǎn)回的各項時間性差異影響所得稅的金額，一般用當(dāng)初的原有稅率計算。遞延法下，一定時期所得稅費用包括：⒈本期應(yīng)交所得稅；⒉本期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款貸項或借項。33 上述本期應(yīng)交所得稅，是指按照應(yīng)納稅所得額和現(xiàn)行所得稅率計算的本期應(yīng)交所得稅；本期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款貸項或借項，是指本期發(fā)生的時間性差異用現(xiàn)行所得稅率計算的未來應(yīng)交的所得稅和未來可抵減的所得稅金額，以及本期轉(zhuǎn)回原確認(rèn)的遞延稅款借項或貸項。按照上述本期所得稅費用的構(gòu)成內(nèi)容，可列示公式如下：本期所得稅費用=本期應(yīng)交所得稅+本期發(fā)生的時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款貸項金額—本期發(fā)生的時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款借項金額+本期轉(zhuǎn)回的前期確認(rèn)的遞延稅款借項金額—本期轉(zhuǎn)回的前期確認(rèn)的遞延稅款貸項金額本期發(fā)生的時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款貸項金額=本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異×現(xiàn)行所得稅率本期發(fā)生的時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款借項金額=本期發(fā)生的可抵減時間性差異×現(xiàn)行所得稅率本期轉(zhuǎn)回的前期確認(rèn)的遞延稅款借項金額=本期轉(zhuǎn)回的可抵減本期應(yīng)納稅所得額的時間性差異（即前期確認(rèn)本期轉(zhuǎn)回的可抵減時間性差異）×前期確認(rèn)遞延稅款時的所得稅率本期轉(zhuǎn)回的前期確認(rèn)的遞延稅款貸項金額=本期轉(zhuǎn)回的增加本期應(yīng)納稅所得額的時間性差異（即前期確認(rèn)本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異）×前期確認(rèn)遞延稅款時的所得稅率㈡?zhèn)鶆?wù)法33 債務(wù)法進行會計處理時，遞延稅款賬面余額按照現(xiàn)行所得稅率計算，而不是按產(chǎn)生時間性差異的時期所適用的所得稅率計算。并且在稅率變動或開征新稅時，遞延稅款的賬面余額要作相應(yīng)的調(diào)整，調(diào)整為按變動后利率計算的金額。例如，某項固定資產(chǎn)折舊在第1年產(chǎn)生的應(yīng)納稅時間性差異100,000元,當(dāng)年的所得稅率為33%，則產(chǎn)生遞延稅款貸方發(fā)生額33,000元（100,000×33%）。第二年產(chǎn)生100,000元的應(yīng)納稅時間性差異，但第2年的稅率改為30%，第2年產(chǎn)生的應(yīng)納時間性差異所形成的遞延稅款貸方發(fā)生額30,000元（100,000×30%）。同時，由于第1年發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異所形成的遞延稅款以后余額是按原33%的所得稅率，則第2年末累計應(yīng)納稅時間性差異的稅款影響金額為60,000元（100,000×2×30%），即遞延稅款的賬面余額為60,000元。但是由于該企業(yè)第一年時間性差異是按照33%的所得稅率計算的，第2年末遞延稅款賬面余額實際為63,000元（100,000×33%+100,000×30%）。在采用債務(wù)法時，應(yīng)將原多計的3,000元（63,000—33 60,000）調(diào)整本期所得稅費用，使遞延稅款的賬面余額等于累計時間性差異與現(xiàn)行所得稅率的乘積。所以從理論上說，債務(wù)法比遞延法更具相關(guān)性，按照債務(wù)法計算的遞延稅款賬面余額，作為未來應(yīng)付稅款的債務(wù)，或者作為代表預(yù)付未來稅款的資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表上反映為一項負(fù)債或一項資產(chǎn)。在采用債務(wù)法時，本期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的時間性差異的所得稅影響金額，均應(yīng)用現(xiàn)行稅率計算確定。這點上與遞延法不同，遞延法計算轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異對所得稅的影響金額采用發(fā)生時的原所得稅率，而債務(wù)法則采用轉(zhuǎn)回時的現(xiàn)行匯率。在債務(wù)法下，期末遞延稅款的賬面余額等于累計時間性差異與現(xiàn)行稅率的乘積。債務(wù)法下，一定時期所得稅費用包括：⒈本期應(yīng)交所得稅；⒉本期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的時間性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)；⒊由于稅率變更或開征新稅，對以前各期確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)賬面余額的調(diào)整數(shù)。按照上述本期所得稅費用的構(gòu)成內(nèi)容，可列示公式如下：本期所得稅費用=本期應(yīng)交所得稅+本期發(fā)生的時間性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債—本期發(fā)生的時間性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)+本期轉(zhuǎn)回的前期確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)—本期轉(zhuǎn)回的前期確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債+本期由于稅率變動或開征新稅調(diào)減的遞延所得稅資產(chǎn)或調(diào)增的遞延所得稅負(fù)債—本期由于稅率變動或開征新稅調(diào)增的遞延所得稅資產(chǎn)或調(diào)減的遞延所得稅負(fù)債本期由于稅率變動或開征新稅調(diào)增或調(diào)減的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債=累計應(yīng)納稅時間性差異或累計可抵減時間性差異×（現(xiàn)行所得稅率—前期確認(rèn)應(yīng)納稅時間性差異或可抵減時間性差異時適用的所得稅率）或者=遞延稅款賬面余額—已確認(rèn)遞延稅款金額的累計時間性差異×現(xiàn)行所得稅率33 遞延法和債務(wù)法的本質(zhì)區(qū)別在于：運用債務(wù)法時，由于稅率變更或開征新稅需要對原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的余額進行相應(yīng)調(diào)整，而遞延法則不需要對此進行調(diào)整。由此可見，遞延法更注重利潤表，即利潤表上的所得稅費用與其相關(guān)期間稅前會計利潤的配比；債務(wù)法更注重資產(chǎn)負(fù)債表，即債務(wù)法計算確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)更符合負(fù)債或資產(chǎn)的定義。㈢遞延法和債務(wù)法舉例例3：某企業(yè)1990年12月25日購入一臺設(shè)備，原價58,000元，預(yù)計凈殘值200元。按稅法規(guī)定可按年數(shù)總和法計提折舊，折舊年限5年；會計上采用直線法計提折舊，折舊年限8年。在其他因素不變的情況下，假如該企業(yè)每年實現(xiàn)的稅前會計利潤為20,000元（無其他納稅調(diào)整事項）,所得稅率為33%，1991年至1998年會計折舊和稅收折舊如表14—1：單位：元項目19911992199319941995199619971998會計折舊72257225722572257225722572257225稅收折舊19267154131156077073853000表14-2：稅率不變時遞延法和債務(wù)法計算的所得稅費用及遞延所得稅金額單位：元項目19911992199319941995199619971998稅前會計利潤2000020000200002000020000200002000020000時間性差異（12042）（8188）（4335）（482）337272257225722533 應(yīng)稅所得795811812156651951823372272252722527225稅率33%33%33%33%33%33%33%33%應(yīng)交所得稅（2626、14）（3897、96）（5169、45）（6440、94）（7712、76）（8984、25）（8984、25）（8984、25）時間性差異影響額（3973、86）（2702、04）（1430、55）（159、06）1112、762384、252384、252384、25所得稅費用66006600660066006600660066006600根據(jù)表14—2所列資料，遞延法和債務(wù)法計算的各年應(yīng)交所得稅、遞延稅款、本期所得稅費用及會計分錄列示如下：⒈1991年⑴本期應(yīng)交所得稅=7,958×33%=2,626.14（元）⑵本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=12,042×33%=3,973.86（元）⑶本期所得稅費用=2,626.14+3,973.86=6,600（元）借:所得稅6,600貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅2,626.14遞延稅款3,973.86⒉1992年⑴本期應(yīng)交所得稅=11,812×33%=3,897.96（元）⑵本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=8,188×33%=2,702.04（元）33 ⑶本期所得稅費用=3,897.96+2,702.04=6,600（元）借:所得稅6,600貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅3,897.96遞延稅款2,702.04⒊1993年⑴本期應(yīng)交所得稅=15,665×33%=5,169.45（元）⑵本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=4,335×33%=1,430.55（元）⑶本期所得稅費用=5,169.45+1,430.55=6,600（元）借:所得稅6,600貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅5,169.45遞延稅款1,430.55⒋1994年⑴本期應(yīng)交所得稅=19,518×33%=6440.94（元）⑵本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=482×33%=159.06（元）⑶本期所得稅費用=6440.94+159.06=6,600（元）借:所得稅6,600貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅6440.94遞延稅款159.06⒌1995年⑴本期應(yīng)交所得稅=23,372×33%=7,712.70（元）33 ⑵本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=3,372×33%=1,112.76（元）⑶本期所得稅費用=7,712.66—1,112.76=6,600（元）借:所得稅6,600遞延稅款1,112.76貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅7712.76⒍1996年⑴本期應(yīng)交所得稅=27,225×33%=8,984.25元⑵本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=7,225×33%=2,384.25（元）⑶本期所得稅費用=8,984.25—2,384.25=6,600（元）⒎1997年同1996年。⒏1998年同1996年。從上述例子可見，在所得稅率不變的情況下，遞延法和債務(wù)法的處理方法相同。例5：假如所得稅從1993年起改為30%，其他資料如例5，則遞延法（見表11—3）和債務(wù)法（見表11—4）有關(guān)計算和賬務(wù)處理如下：⒈采用遞延法的處理，如表11—3。表11—31993年稅率改變后遞延法計算的所得稅費用及遞延所得稅金額單位：元項目1991199219931994199519961997199833 稅前會計利潤2000020000200002000020000200002000020000時間性差異（12042）（8188）（4335）（482）3372722572257225應(yīng)稅所得795811812156651951823372272252722527225稅率33%33%30%30%30%30%30%30%應(yīng)交所得稅（2626、14）（3897、96）（4699、50）（5855、40）（7011、60）（8167、50）（8167、50（8167、50時間性差異影響額（3973、86）（2702、04）（1300、50）（144、60）1112、762384、252384、252239、74所得稅費用66006600600060005898、845783、255783、255927、76根據(jù)表11—3資料，按遞延法計算的各年應(yīng)交所得稅、遞延稅款、本期所得稅費用及有關(guān)會計分錄列示如下：⑴1991年同例4。⑵1992年同例4。⑶1993年①本期應(yīng)交所得稅=15,665×30%=4,699.50（元）②本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=4,335×30%=1,300.50（元）③本期所得稅費用=4,699.50+1,300.50=6,000（元）借:所得稅6,000貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅4699.5033 遞延稅款1300.50⑷1994年①本期應(yīng)交所得稅=19,518×30%=5,855.40（元）②本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=482×30%=144.60（元）③本期所得稅費用=5,855.40+144.60=6,000（元）借:所得稅6,000貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅5,855.40遞延稅款144.60⑸1995年①本期應(yīng)交所得稅=23,372×30%=7,011.60（元）②本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=3,372×33%=1,112.76（元）③本期所得稅費用=7,011.60—1,112.76=5,898.84（元）借:所得稅5,898,84遞延稅款1,112.76貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅7,011.60⑹1996年①本期應(yīng)交所得稅=27,225×30%=8,167.50（元）②本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=7,225×33%=2,384.25（元）③本期所得稅費用=8,167.50—2,384.25=5,783.25（元）33 借:所得稅5,783.25遞延稅款2,384.25貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅8,167.50⑺1997年同1996年。⑻1998年①本期應(yīng)交所得稅=27,225×30%=8,167.50（元）②本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=（12,042+8,188—3,372—7,225—7,225）×33%+（4,335+482）×30%=2,408×30%+4,817×30%=2,239.74（元）③本期所得稅費用=8,167—2,239.74=5,927.76（元）借:所得稅5,927.76遞延稅款2,239.74貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅8,167.50從本例可見，采用遞延法處理時，本期發(fā)生的時間性差異對未來所得稅的影響金額用現(xiàn)行所得稅率計算，本期轉(zhuǎn)回的時間性差異的所得稅影響金額用原稅率計算轉(zhuǎn)回。在本例中，第5年轉(zhuǎn)回時間性差異時，先用33%計算確認(rèn)的時間性差異的所得稅影響金額全部轉(zhuǎn)回后，再按30%的所得稅率計算轉(zhuǎn)回。⒉采用債務(wù)法的處理，如表11—4。表11—41993年稅率改變后債務(wù)法計算的所得稅費用及遞延所得稅金額單位：元項目1991199219931994199519961997199833 稅前會計利潤2000020000200002000020000200002000020000時間性差異（12042）（8188）（4335）（482）3372722572257225應(yīng)稅所得795811812156651951823372272252722527225稅率33%33%30%30%30%30%30%30%應(yīng)交所得稅（2626、14）（3897、96）（4699、50）（5855、40）（7011、60）（8167、50）（8167、50（8167、50時間性差異影響額（3973、86）（2702、04）（693、60）（144、60）1011、602167、502167、502167、50所得稅費用660066005393、1060006000600060006000根據(jù)表11—4資料，債務(wù)法計算的各年的應(yīng)交所得稅、遞延稅款、本期所得稅費用及會計分錄列示如下：⑴1991年同例5。⑵1992年同例5。⑶1993年①本期應(yīng)交所得稅=15,665×30%=4,699.50（元）②本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=4,335×30%=1,300.50（元）本期由于所得稅率變動調(diào)減遞延所得稅負(fù)債的金額=（12,042+8,188）×3%=606.90（元）本期遞延稅款的貸方發(fā)生額=1,300.50－606.90=693.60（元）33 ③本期所得稅費用=4,699.50+693.60=5,393.10（元）借:所得稅5,393.10貸:應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅4,699.50遞延稅款693.60⑷1994年①本期應(yīng)交所得稅=19,518×30%=5,855.40（元）②本期發(fā)生的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=482×30%=144.60（元）③本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=5,855.40+144.60=6000（元）借:所得稅6,000貸:應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅5,855.40遞延稅款144.60⑸1995年①本期應(yīng)交所得稅=23,372×30%=7,011.60（元）②本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=3,372×30%=1,011.60（元）③本期所得稅費用=7,011.60－1,011.60=6,000（元）借:所得稅6,000遞延稅款1,011.60貸:應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅7,011.60⑹1996年33 ①本期應(yīng)交所得稅=27,225×30%=8,167.50（元）②本期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅時間性差異的所得稅影響金額=7,225×30%=2,167.50（元）③本期所得稅費用=8,167.50－2,167.50=6,000（元）借:所得稅6,000遞延稅款2,167.50貸:應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅8167.50⑺1997年、1998年的計算及會計分錄與1996年相同。從本例可見，采用債務(wù)法處理時，本期發(fā)生的時間性差異對未來所得稅的影響金額用現(xiàn)行稅率計算，本期轉(zhuǎn)回的時間性差異的所得稅影響金額也用現(xiàn)行稅率轉(zhuǎn)回，但在稅率變動的當(dāng)期需要對遞延稅款的賬面余額進行調(diào)整，調(diào)整為按變動后所得稅率計算的金額。在本例中，1993年稅率變動時，應(yīng)對前兩年已按33%的所得稅率計算的遞延稅款金額進行調(diào)整，調(diào)整為按照30%的所得稅率計算的金額，調(diào)整的金額606.90元［（12,042+8,188）×3%］作為本年所得稅費用的調(diào)整，表明以前年度多計了所得稅費用606.90元。在計算遞延稅款余額的調(diào)整金額時的公式如下：由于稅率變動應(yīng)調(diào)整遞延稅款賬面余額的金額=已確認(rèn)遞延稅款金額的累計時間性差異×（現(xiàn)行所得稅率－原所得稅率），或=遞延稅款賬面余額－（已確認(rèn)遞延稅款金額的累計時間性差異×現(xiàn)行所得稅率）33 在債務(wù)法下，期末遞延稅款的賬面余額等于累計時間性差異與現(xiàn)行所得稅率的乘積。以后各期轉(zhuǎn)回時間性差異時，均按現(xiàn)行所得稅率計算轉(zhuǎn)回。㈣采用納稅影響會計法應(yīng)當(dāng)注意的幾個問題⒈企業(yè)在采用納稅影響會計法時，應(yīng)當(dāng)合理劃分時間性差異和永久性差異對于時間性差異，應(yīng)付稅款法下，不確認(rèn)時間性差異對所得稅費用的影響，而納稅影響會計法則確認(rèn)時間性差異對所得稅費用的影響；對于永久性差異，兩種方法都予以確認(rèn)。因此，在采用納稅影響會計法進行所得稅會計處理時，應(yīng)當(dāng)合理區(qū)分永久性差異和時間性差異。⒉通常情況下，納稅影響會計法適用于所有的時間性差異，但在時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款借方金額的情況下，為了慎重起見，如在以后轉(zhuǎn)回時間性差異的時期內(nèi)（一般為3年），有足夠的應(yīng)納稅所得額予以轉(zhuǎn)回的，才能確認(rèn)時間性差異的所得稅影響金額，并作為遞延稅款的借方反映，否則，應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期視同永久性差異處理。這是謹(jǐn)慎性原則在所得稅會計中的運用，謹(jǐn)慎性原則要求不高估資產(chǎn)和收入，不低估負(fù)債和費用。如果企業(yè)在可預(yù)見的將來，沒有足夠的應(yīng)納稅所得予以轉(zhuǎn)回，則不應(yīng)當(dāng)把時間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款借方金額作為一項資產(chǎn)予以確認(rèn)，而應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期視同永久性差異進行處理。⒊33 投資于符合國家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項目的企業(yè)，其項目所需國產(chǎn)設(shè)備投資按一定比例可以從企業(yè)技術(shù)改造項目設(shè)備購置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免的部分，以及已經(jīng)享受投資抵免的國產(chǎn)設(shè)備在規(guī)定期限內(nèi)出租、轉(zhuǎn)讓應(yīng)補交的所得稅，均作為永久性差異處理；企業(yè)按規(guī)定以交納所得稅后的利潤再投資所應(yīng)退回的所得稅，以及實行先征后返所得稅的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)于實際收到退回的所得稅時，沖減退回當(dāng)期的所得稅費用。⒋采用納稅影響會計法的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)設(shè)置“遞延稅款登記薄”，詳細(xì)記錄每項時間性差異發(fā)生的原因、金額以及已轉(zhuǎn)回金額等。第三節(jié)利潤分配一、利潤分配概述企業(yè)取得的凈利潤，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定進行分配。利潤的分配過程和結(jié)果，不僅關(guān)系到所有者的合法權(quán)益是否得到保護，而且還關(guān)系到企業(yè)能否長期、穩(wěn)定地發(fā)展。企業(yè)本年實現(xiàn)的凈利潤加上年初未分配利潤為可供分配的利潤。企業(yè)利潤分配的內(nèi)容和程序如下：㈠提取法定盈余公積法定盈余公積按照本年實現(xiàn)利潤的一定比例提取，股份制企業(yè)（包括國有獨資公司、有限責(zé)任公司和股份有限公司，下同）按公司法規(guī)定按凈利潤的10%提取；其他企業(yè)可以根據(jù)需要確定提取比例，但至少應(yīng)按10%提取。企業(yè)提取的法定盈余公積累計額超過其注冊資本的50%以上的可以不再提取。㈡提取法定公益金股份制企業(yè)按照本年實現(xiàn)凈利潤的5%－10%33 提取法定公益金；其他企業(yè)按不高于法定盈余公積的提取比例提取公益金。企業(yè)提取的法定公益金用于企業(yè)職工的集體福利設(shè)施。㈢提取任意盈余公積股份制企業(yè)提取法定盈余公積后，經(jīng)過股東大會決議，可以提取任意盈余公積，其他企業(yè)也可根據(jù)需要提取任意盈余公積。任意盈余公積的提取比例由企業(yè)視情況而定。㈣分配給投資者企業(yè)提取法定盈余公積和法定公益金后，可以按規(guī)定向投資者分配利潤。㈤企業(yè)如果發(fā)生虧損，可以用以后年度實現(xiàn)的利潤彌補，也可以用以前年度提取的盈余公積彌補。企業(yè)以前年度虧損未彌補完，不能提取法定盈余公積和法定公益金。在提取法定盈余公積和法定公益金前，不得向投資者分配利潤。二、利潤分配的核算企業(yè)應(yīng)設(shè)置“利潤分配”科目，核算企業(yè)利潤的分配（或虧損的彌補）和歷年分配（或虧損）后的積存余額。在“利潤分配”科目下分別設(shè)置以下明細(xì)科目：（一）“盈余公積轉(zhuǎn)入”明細(xì)科目，核算企業(yè)用盈余公積彌補的虧損等。（二）“提取法定盈余公積”明細(xì)科目，核算企業(yè)按規(guī)定提取的法定盈余公積。（三）“提取法定公益金”33 明細(xì)科目，核算企業(yè)按規(guī)定提取的法定公益金。（四）“應(yīng)付優(yōu)先股股利”明細(xì)科目，核算企業(yè)分配給優(yōu)先股股東的股利。（五）“提取任意盈余公積”明細(xì)科目，核算企業(yè)提取的任意盈余公積。（六）“應(yīng)付普通股股利”明細(xì)科目，核算企業(yè)分配給普通股股東的股利。（七）“轉(zhuǎn)作股本的普通股股利”明細(xì)科目，核算企業(yè)分配給普通股股東的股票股利。（八）“未分配利潤”明細(xì)科目，核算企業(yè)全年實現(xiàn)的凈利潤（或凈虧損）、利潤分配和尚未分配利潤（或尚未彌補的虧損）。年度終了，企業(yè)將全年實現(xiàn)的凈利潤（或凈虧損）自“本年利潤”科目轉(zhuǎn)入“未分配利潤”明細(xì)科目；同時，將“利潤分配”科目下的其他明細(xì)科目的余額轉(zhuǎn)入“未分配利潤”明細(xì)科目。年度終了后，除“利潤分配”科目中的“未分配利潤”明細(xì)科目外，其他明細(xì)科目無余額。年度終了，“利潤分配”科目中的“未分配利潤”明細(xì)科目如為貸方余額，反映企業(yè)歷年積存的尚未分配的利潤；如為借方余額，反映企業(yè)累積尚未彌補的虧損。例：某公司2000年實現(xiàn)凈利潤500,000元，按10%提取法定盈余公積；按5%提取法定公益金；并分配給普通股股東現(xiàn)金股利100,000元。根據(jù)上述業(yè)務(wù)，編分錄如下：⑴結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤33 借:本年利潤500,000貸:利潤分配－未分配利潤500,000⑵提取法定盈余公積和公益金借:利潤分配－提取法定盈余公積50,000－提取法定公益金25,000貸:盈余公積75,000⑶分配現(xiàn)金股利借:利潤分配－應(yīng)付普通股股利100,000貸:應(yīng)付股利100,000⑷結(jié)轉(zhuǎn)利潤分配科目中的明細(xì)科目借:利潤分配－未分配利潤175,000貸:利潤分配－提取法定盈余公積50,000－提取法定公益金25,000－應(yīng)付普通股股利10,00033